Для визначення фіскального значення ПДВ розглянемо його походження та роль у сучасному економічному процесі. Податок на додану вартість започатковано у Франції у 1954 р. Починаючи з 70-х років минулого століття, з прийняттям у травні 1977 р. спеціальної директиви ЄС про уніфікацію правових норм, які регулюють стягнення ПДВ, цей вид податку затверджено як основний непрямий податок та визначено його правовий статус обов'язкового для всіх країн – членів ЄС з 1982 р. На початку 90-х років близько 80 країн світу використовували ПДВ як дієвий інструмент у фіскальній політиці завдяки високим показникам в економіці і культурі оподаткування. ПДВ, який у деяких країнах має іншу назву: споживчий податок – у Японії, податок на товари та послуги – у Канаді та Новій Зеландії, по суті є податком на додану вартість й існує майже у всіх промислово розвинутих країнах. Тож ПДВ потребує вдосконалення методики його адміністрування, зокрема щодо порядку повернення платникам надміру сплачених сум ПДВ. На сьогодні основну увагу при бюджетному відшкодуванні ПДВ зосереджено на вдосконаленні шляхів здійснення контрольно-перевірочних заходів, що передують такому відшкодуванню. Питання застосування оновлених норм податкового законодавства до податкових декларацій з ПДВ, сформованих у період дії Закону України «Про податок на додану вартість», термін перевірки яких настав в умовах дії Податкового кодексу, постало одним з перших. Суттєвою виявилась заміна одного виду перевірки іншим. Йдеться про відмову від позапланової невиїзної перевірки на користь камеральної. Підтвердження правомірності нарахування сум бюджетного відшкодування ПДВ на підставі належним чином оформлених документів платника тепер доводиться замінити підтвердженням виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків. Розглянемо, які можливості встановлює Податковий кодекс для надання висновків про бюджетне відшкодування ПДВ за результатами камеральних перевірок. Необхідно враховувати, що норми п. 200.4 ст. 200 цього Кодексу про те, що бюджетному відшкодуванню підлягає частина від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг, залишаються поза увагою контролюючого органу. Відповідно до ст. 79 Податкового кодексу орган ДПС може провести документальну невиїзну перевірку правомірності нарахування від'ємного значення ПДВ, що виникло у попередньому звітному періоді. Зазначену перевірку згідно з пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 цього Кодексу може бути здійснено за наявності такої обставини, як подання декларації з ПДВ з від'ємним значенням ПДВ, яке перевищує 100 тис. грн. Слід зазначити, що для організації документальної невиїзної перевірки з питання правомірності нарахування від'ємного значення ПДВ дотримання вимог постанови № 1238 не вимагається, оскільки цією постановою регламентовано лише питання організації перевірок правомірності нарахування сум бюджетного відшкодування ПДВ. Новацією при організації цього виду перевірки відповідно до ст. 79 Податкового кодексу є необхідність оформлення наказом рішення керівника органу ДПС про її проведення. Крім того, вимога абзацу другого п. 86.4 ст. 86 цього Кодексу щодо вручення особисто платнику податків або його законним представникам акта (довідки) документальної невиїзної перевірки зменшить кількість випадків реєстрації таких матеріалів без відома посадових осіб. Логічність викладеної рекомендації вбачається у тому, що в такому випадку буде перевірено правомірність формування податкових зобов'язань та податкового кредиту вже на етапі виникнення від'ємного значення ПДВ, тобто ще до декларування бюджетного відшкодування ПДВ. Крім того, контрольно-перевірочна робота зосередиться на дослідженні питань правомірності застосування податкових пільг, використанні придбаного товару/послуги у господарській діяльності підприємства, що приведе до здійснення арифметично обгрунтованих розрахунків зменшення сум бюджетного відшкодування ПДВ у разі такої необхідності. Застосування зазначеного варіанта потребує з'ясування ефективності заходу, тому перш ніж розпочати процедуру, доцільно з'ясувати можливі схеми діяльності платника та наявність ознак ризикових операцій, проведених ним. Недоліком можна вважати неадаптований до такого виду перевірок механізм прийняття повідомлень-рішень, наприклад у разі виявлення порушень податкового законодавства, та зменшення від'ємного значення ПДВ, оскільки відповідно до ст. 58 Податкового кодексу та наказу № 985 повідомлення-рішення за формою В4 може бути прийнято у разі зменшення значення рядка 24, яке не обліковується у особовій картці платника. Однак матеріали документальної невиїзної перевірки щодо достовірності нарахування сум від'ємного значення можуть бути використані при перевірці таких сум у наступних звітних періодах у разі їх врахування при розрахунку сум бюджетного відшкодування ПДВ. Відповідно прийняті повідомлення-рішення за формами В1, В2, В3 вплинуть на зміну суми бюджетного відшкодування ПДВ. Іншим варіантом отримання підстав для підтвердження правомірності відшкодування ПДВ може бути застосування норм ст. 73 Податкового кодексу в частині отримання податкової інформації. Тобто те, що не вдалося перевірити за документами платника, який претендує на бюджетне відшкодування ПДВ, можна з'ясувати шляхом звірки наявної інформації з документами контрагента. Недоліком цього контрольно-перевірочного заходу є його тривалість, оскільки платники податків та інші суб'єкти інформаційних відносин зобов'язані подавати інформацію, зазначену в запиті органу ДПС, та її документальне підтвердження протягом місяця з дня, що настає за днем надходження запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом). При цьому якщо такий запит складено з порушенням встановлених вимог, то платник податків звільняється від обов'язку надавати відповідь на такий запит. Тож слід контролювати як текст запиту на його відповідність п. 73.3 ст. 73 Податкового кодексу та постанові № 1245, так і допустимий термін отримання інформації. Слід звернути увагу, що ненадання платником пояснень щодо виявлених фактів, які можуть свідчити про можливі порушення, та їх документального підтвердження протягом десяти робочих днів з дня отримання запиту може бути обставиною, що дає право податковому органу на проведення документальної позапланової виїзної перевірки лише у разі виявлення фактів, що свідчать про можливі порушення платником законодавчих норм. Однак якщо без такої інформації відповідно до ст. 83 Податкового кодексу неможливо зробити висновок під час проведення перевірки, то слід розраховувати на те, що строки проведення документальної невиїзної перевірки, зокрема з питань правомірності нарахування від'ємного значення, не визначено, як і процедуру їх тривалості. У будь-якому випадку попередня перевірка правомірності визначення від'ємного значення ПДВ у разі такої необхідності може збільшити термін опрацювання достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування ПДВ ще на місяць. Якщо механізмом підтвердження достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування ПДВ обрано камеральну перевірку, то, незважаючи на акцентування уваги у ст. 86 Податкового кодексу на складанні акта камеральної перевірки, відсутність виявлених порушень податкового законодавства слід також документувати, оформивши такі результати довідкою, яка залишається у податковому органі. При цьому відповідно до наказу № 306 у довідці необхідно відобразити результати опрацювання декларацій платників за такими напрямами: • перевірка на наявність арифметичних або логічних помилок у декларації, в тому числі дотримання вимог пп. 4.6.7 п. 4.6 Порядку № 41 у частині відображення результатів камеральної чи документальної перевірки, проведеної податковим органом (у разі наявності таких результатів); • дослідження питання наявності у платника права на отримання бюджетного відшкодування ПДВ з урахуванням вимог ст. 200 Податкового кодексу, у тому числі дослідження об'єктивності проведених операцій з поставки (зокрема, за наявності операцій купівлі-продажу товарно-матеріальних цінностей у одного і того самого контрагента); аналіз результатів звірки даних декларації з ПДВ з даними декларації з податку на прибуток підприємства за відповідні звітні періоди, врахування результатів контролю за справлянням податку на прибуток за декларацією, форму якої затверджено наказом № 114 (наказом № 143), зокрема: відображення товарно-матеріальних цінностей у рядку 01.2 додатка К1 до декларації з податку на прибуток підприємства, додатку К1/1 до рядків 01.2, 01.5, 04.1, 04.10, 04.12 та 07 декларації у разі, якщо причиною виникнення від'ємного значення є перевищення обсягів придбання (у тому числі при імпорті) над обсягами продажу; відображення у звітності нарахування амортизації на оприбутковані основні засоби (рядок 07 додатка К1 до декларації з податку на прибуток підприємства), звірка фактичного придбання основних засобів з даними додатка К1/1 до рядків 01.2, 01.5, 04.1, 04.10, 04.12 та 07 декларації у разі, якщо причиною виникнення від'ємного значення є їх придбання; • звірка даних декларації з наявними в податкових органах інформаційними базами даних та з'ясування достовірності здійснення операцій з імпорту/експорту товарів, аналіз даних вантажних митних декларацій, вивчення можливої схеми походження експортованого товару з використанням системи зіставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів; • вивчення обставин виникнення або стану усунення виявлених розбіжностей (заниження додаткових зобов'язань, завищення податкового кредиту) у податкових періодах, починаючи з періоду виникнення від'ємного значення. Водночас якщо підприємство є сумлінним платником та має постійне місцезнаходження, то зловживання, які неможливо виявити камеральною перевіркою, можна усунути в ході документальної планової перевірки платника. Враховуючи, що запровадження процедури автоматичного бюджетного відшкодування ПДВ та критеріїв відбору платників для такого відшкодування покликане підвищити податкову культуру платників і, відповідно, сприяти зменшенню кількості позапланових виїзних перевірок, слід вдосконалювати саме методи кабінетних перевірок з розширеним застосуванням принципів доперевірочного аналізу. Перелік використаних документів • Податковий кодекс – Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI • Постанова № 1238 – постанова Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 р. № 1238 «Про затвердження переліку достатніх підстав, які надають податковим органам право на проведення документальної позапланової виїзної перевірки платника податку на додану вартість для визначення достовірності нарахування бюджетного відшкодування такого податку» • Постанова № 1245 – постанова Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 р. «Про затвердження Порядку періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом» • Порядок № 41 – Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затверджений наказом ДПА України від 25.01.2011 р. № 41 • Наказ № 114 – наказ ДПА України 28.02.2011 р. № 114 «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємства» • Наказ № 143 – наказ ДПА України від 29.03.2003 р. № 143 «Про затвердження форми декларації з податку на прибуток підприємства та Порядку її складання» • Наказ № 306 – наказ ДПА України від 24.05.2011 р. № 306 «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби України при організації та проведенні перевірок достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість (від'ємного значення податку на додану вартість)» • Наказ № 985 – наказ ДПА України від 22.12.2010 р. № 985 «Про затвердження Порядку направлення органами державної податкової служби податкових повідомлень-рішень платникам податків»
| 
